案情简介：
张某从事装修工程业务，在承接一个装修项目时因自身资质质不足，挂靠使用了甲公司的资质承接项目。。项目竣工后发包人向甲公司支付了工程款，甲公司要求张某提供发票才可向其支付该工程款。张某请一家板材加工企业代为向甲公司开具了税率为13%的增值税专用发票，张某向板材企业支付6个点的税费。后甲公司以代张某支付工人工资及材料款的形式向张某支付了工程款。
前言
在建设工程领域，挂靠经营与代开发票现象较为普遍，但相关行为的刑事风险边界需严格依据刑法及司法解释界定。本案中，张某因资质挂靠后通过第三方开具发票的行为被公*机关立案侦查，但结合法释〔2024〕4号《最高人民法*、最高人民检*院关于办理危害税收征管刑事案件适用法律若干问题的解释》（以下简称《2024解释》）的最新规定，张某的行为不符合虚开增值税专用发票罪的构成要件。作为刑事律师，本文将从主体行为性质、主观故意、税收法益侵害性等角度展开分析。
一、虚开增值税专用发票罪的构成要件与《2024解释》的限缩适用
根据刑法第205条，虚开增值税专用发票罪需具备以下要件：
客观要件：实施了“无真实交易”或“与实际交易不符”的虚开行为；
主观要件：具有骗取税款或帮助他人骗取税款的直接故意；
结果要件：造成国家税款损失的现实危险或实际结果。
《2024解释》第10条进一步明确：“为虚增业绩、融资、贷款等不以骗取税款为目的，没有因抵扣造成税款损失的，不以本罪论处。”这一规定延续了最高人民法院指导案例（如“张某强案”）的裁判精神，将本罪限定于以骗税为目的的实质犯，排除了单纯形式违规行为的刑事可罚性。
二、张某的行为不符合虚开增值税专用发票罪的客观要件
（一）挂靠经营下的“真实交易”基础
挂靠关系的合法性
根据《建筑法》第26条，禁止无资质承揽工程，但挂靠行为仅导致行政违法，不直接否定民事法律关系的效力。最高人民法院《关于审理建设工程施工合同纠纷案件适用法律问题的解释（一）》第1条亦规定，挂靠合同无效但工程竣工后可参照约定结算。本案中，张某实际履行了装修合同，发包人已验收并支付工程款，交易真实存在。
发票开具与交易主体的对应性
张某通过板材企业开具发票，虽形式上存在“名义开票主体与实际履行主体不一致”，但根据《2024解释》第12条：“有实际经营活动，让他人为自己代开发票，未造成税款损失的，不宜认定为虚开。”本案中，发票对应的工程款支付、材料采购及工人工资均真实发生，无虚构交易环节，与“无货虚开”有本质区别。
（二）资金流向与交易实质的匹配性
甲公司以代付工资、材料款的形式向张某支付工程款，表明资金用途与装修项目直接相关，未脱离真实交易背景。板材企业开具发票后，张某支付6%税费的行为属于代开发票的常见成本，不能等同于“虚构交易对价”。
三、张某缺乏骗取税款的主观故意
（一）挂靠经营中的开票目的
张某代开发票的直接原因是甲公司要求“先开票后付款”，其目的在于取得应得工程款，而非骗取增值税抵扣。根据《2024解释》第10条，主观目的系区分罪与非罪的关键。本案中：
张某未通过发票抵扣自身税款；
甲公司作为收款方，需以发票作为成本列支凭证，未利用发票进行非法抵扣；
板材企业已实际缴纳13%增值税，国家税款未受损失。
（二）行业惯例与违法性认识
建筑行业普遍存在挂靠方通过第三方开票的惯例，张某支付6%税费的行为表明其主观上认为系“补足税费差额”，无积极追求骗税结果的故意。参照《2024解释》第16条“当事人因税务机关原因未及时抵扣，补办手续的不视为骗税”的立法精神，对主观恶性的认定应从严把握。
四、张某的行为未造成税款损失
（一）增值税抵扣链条的完整性
板材企业开具13%销项发票后，需缴纳对应税款，上游税源未流失；
甲公司取得发票后用于成本列支，未重复抵扣或多列支出；
工人工资、材料款支付属于应税项目，下游税款征收未受影响。
（二）税收征管法上的可补救性
即便张某代开发票程序违规，根据《税收征收管理法》第21条，可由税务机关责令改正、补缴差额或行政处罚，无需刑事介入。《2024解释》第18条亦强调：“行为人补缴税款、滞纳金的，可从宽处理。”本案无证据表明国家税款最终受损，不符合本罪的结果要件。
五、类案比较与司法实践导向
最高法指导案例张某强案（2016）：挂靠方代开发票未被认定犯罪，因交易真实且无骗税目的；
浙江王某虚开发票案（2023）：法院认定挂靠方通过第三方开票不构成本罪，理由系“资金流、劳务流、材料流三流合一”；
《2024解释》的立法倾向：明确将“有真实交易但开票形式违规”排除于刑事犯罪之外，与“以票控税”向“以事实控税”的转型相契合。
六、结论与辩护意见
张某的行为属于挂靠经营中的“形式违规但实质真实”*，不符合虚开增值税专用发票罪的构成要件。建议检察机关依据《2024解释》作出不起诉决定，或法院宣告无罪。